Conforme
os exemplos que foram apresentados, no Custeio variável surge a
Margem de Contribuição, mas afinal de contas, o que é esta margem
de contribuição? Inicialmente, no custeio por Absorção o custo do
produto vendido (com os custos fixos e variáveis) era deduzido da
receita de vendas, gerando assim o lucro bruto; ao passo que no outro
método, deduziam-se também as despesas variáveis e no CPV não
ocorriam custos fixo.
Caso tenha ficado meio perdido em nossas postagens sobre Contabilidade e Análise de Custos, apresentamos aqui alguns links:
https://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/exercicios-de-custeios-variavel-x-por.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/custeio-variavel-completo.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/custeio-variavel-completo.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/diferenca-entre-departamento-e-centro.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/metodos-de-custeio.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/principios-na-contabilidade-de-custos.htmlhttps://essenzialeprime.blogspot.com.br/2016/05/analise-de-custos.html
Dessa conta surgia como resultado a margem de
contribuição:
|
Demonstração
do Resultado do Exercício |
|
Receita com Vendas |
|
(-) Custo dos Produtos Vendidos
Variados |
|
Custos Variados
|
|
Despesas Variadas
|
|
(=) Margem de Contribuição |
|
(-) Custos Fixos |
|
(-) Despesas Fixas |
|
(=) Resultado |
E surge o
problema: se a Margem de Contribuição de um produto específico é
negativa, que ações a empresa pode tomar para reverter essa
situação? E mais, se aumentar a quantidade vendida o resultado não
tenderia a melhorar? Não, uma vez que existem custos e despesas
variáveis.
Desta
forma, se a margem de contribuição de um determinado produto “x”é
negativa, caso a empresa resolva aumentar a produção ou a
quantidade vendida, tudo que conseguirá será aumentar o seu
prejuízo. Mesmo que dobre a venda do produto o prejuízo não apenas
vai continuar como também, vai dobrar, afinal, varia na mesma
proporção que as vendas e produção.
Portanto,
no caso de margem de contribuição negativa a primeira alternativa é
a eliminação do produto, dependendo de seu custo fixo identificado.
Contudo, a empresa deve se certificar do custo e da despesa fixa do
produto a ser eliminado, pois uma vez eliminado, os custos deste
recairão sobre outro produto.
Após o
que foi visto no Custeio por Absorção e no Direto é bem possível
que tenha permanecido a ideia de que os custos fixos devam ser
sempre abandonados nos aspectos gerenciais da empresa. Contudo, como
a margem de contribuição positiva de um produto seria eficiente se
o montante dos custos fixos fossem superiores. Como explica Martins
(1990) os custos fixos não devem ser omitidos e sim, devidamente
analisados, e não simplesmente rateados como custos realmente
pertencentes a cada unidade de cada produto, para finalidades
decisórias.
E o que é
mesmo custo fixo identificado? Foi informado também que dentre os
custos fixos há os identificados e não identificados. Os custos
fixos identificados podem ser relacionados ao produto específico.
Ocorre
isso quando apenas uma máquina é responsável pela confecção de
um único produto. consequentemente, os custos fixos não
identificados não podem especificar apenas um produto, ocorrendo
quando são fabricados vários produtos por uma mesma máquina.
Para
explicar melhor sobre a abordagem correta destes custos usamos mais
uma vez o exemplo de Eliseu Martins:
Suponhamos
que uma empresa fabrique 5 produtos, A, B, C, D, E, e que haja dois
dos departamentos de produção trabalhando exclusivamente para
alguns deles. O Departamento X só é utilizado para A e B, e o
Departamento Y só para C, D, E.
Os custos
unitários relativos à fabricação dos cinco produtos são estes:
|
Os
Custos Variáveis
|
|||
|
A |
|
R$
480,00
|
/u |
|
B |
|
R$
550,00
|
/u |
|
C |
|
R$
350,00
|
/u |
|
D |
|
R$
410,00
|
|
|
E |
|
R$
600,00
|
/u |
|
Total |
|
R$
2.390,00
|
|
A empresa
também contabilizou os seguintes totais de custos fixos, para cada
um dos departamentos X e Y e o total dos demais, cujos custos não
são identificados exclusivamente para um ou outro produto:
|
Os
Custos Fixos Departamentais
|
|||
|
Departamento
X |
R$
540.000,00
|
/mês |
|
|
|
|
R$
-
|
/mês |
|
Outros |
|
R$
800.400,00
|
/mês |
|
Departamento
Y |
R$
430.000,00
|
/mês |
|
|
Total |
|
R$
1.770.400,00
|
/mês |
Nas duas
tabelas a seguir são apresentados os valores em reais
correspondentes a cada unidade de produto fabricado pela empresa, em
reais:
|
Os preços de venda
para os 5 produtos
|
|||
|
A |
|
R$ 860,00
|
/u |
|
B |
|
R$ 930,00
|
/u |
|
C |
|
R$ 810,00
|
/u |
|
D |
|
R$ 830,00
|
|
|
E |
|
R$ 990,00
|
/u |
|
Total |
|
R$ 4.420,00
|
|
E a
seguir, a produção em quantidades de cada produto. No exemplo,
parte-se do pressuposto que a empresa consegue obter sempre 100% de
vendas sobre a produção. Logo a produção mensal é a seguinte:
|
Produção mensal
|
|
|
1.050
|
A |
|
1.400
|
B |
|
980
|
C |
|
1.370
|
D |
|
1.320
|
E |
|
6.120,00 unidades
|
|
Na tabela
abaixo Martins (1990, 186) sugere a hipótese de a empresa ter
rateado os seus custos fixos aos produtos, resultando então no
seguinte:
|
Produto
|
CV (u)
|
CF (u)
|
Custo Total
|
Preço (u)
|
Lucro (u)
|
|
A
|
R$ 480,00
|
R$ 400,00
|
R$ 880,00
|
R$ 860,00
|
R$ (20,00) |
|
B
|
R$ 550,00
|
R$ 340,00
|
R$ 890,00
|
R$ 930,00
|
R$ 40,00
|
|
C
|
R$ 350,00
|
R$ 220,00
|
R$ 570,00
|
R$ 810,00
|
R$ 240,00
|
|
D
|
R$ 410,00
|
R$ 240,00
|
R$ 650,00
|
R$ 830,00
|
R$ 180,00
|
|
E
|
R$ 600,00
|
R$ 250,00
|
R$ 850,00
|
R$ 990,00
|
R$ 140,00
|
|
Total
|
2.390,0
|
1.450,0
|
3.840,0
|
4.420,0
|
580,0
|
Com base
nos valores apresentados na tabela anterior já é possível
construir uma Demonstração de Resultado pelo método co Custeio por
Absorção. E consequentemente, ter-se-ia o seguinte:
|
Contas
|
Produtos
|
|||||
|
A (1050 unidades)
|
B (1400 unidades)
|
C (980 unidades)
|
D (1370 unidades)
|
E (1320 unidades)
|
Total
|
|
|
Vendas |
903.000
|
1.302.000
|
793.800
|
1.137.100
|
1.306.800
|
5.442.700
|
|
(-) CPV |
(924.000)
|
(1.246.000)
|
(558.600)
|
(890.500)
|
(1.122.100)
|
(4.741.100)
|
|
(=) Lucro |
(21.000)
|
56.000
|
235.200
|
246.600
|
184.800
|
701.600
|
E
retomando as explicações de Martins (1990):
Já
sabemos que o corte do produto A pode não ser uma solução muito
indicada, já que, apesar de estar apresentando um “prejuízo”
unitário de R$ 20 e global de R$ 21.000,00, talvez venha seu corte a
reduzir mais o resultado global; isso porque, se for cortado,
deixarão realmente de entrar receitas de R$ 903.000,00, mas não
deixarão de existir R$ 924.000,00 de custos. Apenas deixarão de
existir os custos variáveis de R$ 480,00 x 1.050 unidades = R$
504.000,00, já que, provavelmente, nada se conseguirá reduzir dos
custos fixos [MARTINS, 1990].
E para
completar, um corte no produto A resulta em queda de R$ 399.000,00
(R$ 903.000,00 – R$ 504.000). Acompanhe o raciocínio de Martins
(1990):
|
Margem de
Contribuição Total do produto A
|
|
|
Preço de venda |
R$ 860,00/unidade |
|
Custo variável |
R$ 480,00/unidade |
|
Margem de contribuição unitária |
R$ 380,00/unidade |
|
Margem de contribuição total: 1.050 x R$ 380 = R$
399.000,00 |
|
E
continuando o raciocínio: de Martins (1990, p. 187):
Poderia
ocorrer de a empresa pensar de outra forma: já que os lucros de A e
B reunidos são apenas de R$ 35.000,00 ((-) R$ 21.000,00 + R$
56.000,00), por que não cortar a ambos, já que temos um
Departamento com custos fixos altos de R$ 540.000 só para eles?
Assim, um
corte nos produtos A e B poderiam reduzir os custos fixos em R$
540.000,00, mas também eliminaria a margem de contribuição de R$
931.000,00 e em virtude disso, o lucro também cairia, em R$
931.000,00.
|
Margem de
Contribuição Total do produto A e B
|
|
|
Produto A: Margem de Contribuição Total de
|
R$399.000,00
|
|
Produto B: Margem de Contribuição total de (1.400 unidades
x (R$ 930,00 – R$ 550,00) unidades |
R$ 532.000,00
|
|
Margem de Contribuição de ambos os produtos |
R$ 931.000,00
|
E
concluindo Martins (1990):
Assim,
podemos de fato eliminar os R$ 540.000,00, mas deixaremos de receber
uma margem de contribuição de R$ 931.000,00, e continuamos a ter
redução no lucro total, agora de R$ 391.000,00.
A seguir,
o quadro demonstrando resultado pelo Custeio Variável:
|
|
|
Departamento
X
|
Departamento
Y
|
|
|||||
|
Produtos
|
A
|
B
|
C
|
D
|
E
|
Total
|
|||
|
Vendas
(mensal)
|
903.000,0
|
1.302.000,0
|
793.800,0
|
1.137.100,0
|
1.306.800,0
|
4.135.900,0
|
|||
|
(-)
CPV (variável) |
(504.000)
|
(770.000)
|
(343.000)
|
(561.700)
|
(792.000)
|
(2.178.700)
|
|||
|
(=)
1ª M. Contribuição |
399.000,0
|
532.000,0
|
450.800,0
|
575.400,0
|
514.800,0
|
1.957.200,0
|
|||
|
Soma |
931.000,0
|
1.541.000,0
|
|
2.472.000,0
|
|||||
|
(-)
CF Identificados |
(540.000,0)
|
(430.000,0)
|
|
(970.000,0)
|
|||||
|
(=)
2ª M. Contribuição |
391.000,0
|
1.111.000,0
|
|
1.502.000,0
|
|||||
|
(-)
Outros C. Fixos |
|
|
|
(800.400,0)
|
|||||
|
|
|
|
|
|
|
|
|
||
|
(=)
Lucro |
|
|
|
701.600,0
|
|||||
Com este
quadro é mais fácil fazer análises. Por exemplo, a primeira margem
de contribuição mostra o quanto cada produto no grupo contribui
para o pagamento de seus custos fixos identificados: a soma de R$
931.000 para contribuir no pagamento do custo fixo do departamento X
e de R$ 1.541.000,00 para contribuir no pagamento do departamento Y.
Dentro do
segundo grupo de totais de Margem de Contribuição encontra-se o
quanto cada grupo de produtos (A e B de um lado e C, D e o produto E
do outro). O produto D é o que mais contribui para a formação da
Margem de Contribuição Total de R$ 1.541.000,00 do grupo.
Nenhum comentário:
Postar um comentário