Contribuição da contabilidade de custos à controladoria

    O ciclo da contabilidade de custos na mensuração dos custos na estratégia organizacional.

Durante o curso de graduação em Ciências Contábeis pela Universidade de Mogi das Cruzes – UMC, turma E, período noturno e encerrado em 2008 na unidade sede administrativa na cidade de Mogi das Cruzes, adotou-se a metodologia de lecionar a disciplina de Controladoria antes de Contabilidade de Custos e de Análise de Custos. Isso fez com que assuntos como ferramentas de custeio por absorção e variável fossem adiantados.
Por essa razão, muitos dos métodos que serão vistos nesse capitulo serão mais bem trabalhados nas disciplinas de Contabilidade de Custos e Análise de Custos. Mas nada impede de continuarmos o roteiro original a darmos uma pincelada nos assuntos de custos.

E voltando a contabilidade de custos... A contabilidade de custos permite a empresa o correto controle de seus gastos e mensuração de todos os processos operacionais e industriais que levam ao resultado final. O contador de custos tem ferramentas para conduzir ao melhor resultado por meio de escolhas racionais de custeio. Segundo explica Iudícibus (1987):

As técnicas de custeio “por processo” são utilizadas quando existe uma continuidade de produção de produtos ou unidades de produtos iguais ou semelhantes, ao contrário do que ocorre com produção “sob encomenda”. É claro que existem empresas cujo processo de produção é intermediário entre o por processo puro e por encomenda pura. Entretanto, os dois citados são os parâmetros básicos tradicionais entre os quais uma série de variantes pode ocorrer. O ponto fundamental para o custeamento de empresas de produção por processo é a departamentalização de custos. Não quer dizer, entretanto, que a departamentalização ano possa ser empregada num sistema por encomenda (IUDÍCIBUS, Contabilidade gerencial 1987, 105).

Como explicam Rocha e Selig (2009) em relação à contabilidade de Custos no tocante a tomada de decisões, há a necessidade do responsável por esta contabilização ser possuidor de uma série de conhecimentos em outras áreas do conhecimento:

A contabilidade de custos ao trabalhar diretamente com a tomada de decisão, cria a necessidade de se concebida sob uma abordagem sistêmica para solucionar os problemas ligados à decisão. Desta forma, faz-se necessário o responsável pela geração das informações utilize e domine certos conhecimentos originados em outras áreas, tais como: Psicologia, Física, Economia, Matemática, Estatística, etc., pois, só assim, será possível gerar informações relevantes que envolvem custos (ROCHA e SELIG 2009).

Um bom contador de custos deve saber utilizar as ferramentas de custeio e conciliar os princípios da contabilidade aos métodos que mostrarão se a empresa tem lucro e de fato, o valor real e não o padronizado. Mas qual é o problema com os princípios contábeis em relação à contabilidade de custos? Relembrando os conceitos da Controladoria vemos que a contabilidade financeira, extremamente ligada aos princípios contábeis e as exigências impostas pelos fiscos, não consegue garantir um eficiente padrão de informações que sirvam a gerência.

A contabilidade de custos tradicional não fica muito atrás: seguindo o principio da competência e confrontação, vemos que se o contador ao fizer contabilidade segundo o custeio variável vai contra o que os contadores defendem. Mas qual é a função do contador? Fazer apenas contabilidade dentro dos padrões que sirva para o governo, auditorias e sindicatos ou para a empresa obter melhores resultados?

Com os tempos atuais de globalização, concorrência e cada vez mais a informação mais e mais rápida, acrescentam Rocha e Selig (2009) sobre essa habilidade:

Essa característica peculiar do que podemos chamar: Gestão de Custos voltada para as decisões futuras impõe aos contadores a necessidade de familiarizar-se ainda mais com todas as facetas da empresa e com problemas e questões dos mais diversos níveis organizacionais.

Segundo o trecho anterior, o contador tem a ferramenta do conhecimento e deve saber utilizá-la para garantir resultados, inclusive como forma de ajudar quando nas tomadas de decisão. E ainda complementando esse raciocínio, como explicam Rocha e Selig (2009) em relação à contabilidade de Custos:

A Contabilidade de Custos como sistema de informação, disponibiliza dada e informações necessários para que se efetue a medição do desempenho organizacional, seja ele de curto ou longo prazo, e isso ocorre em função da sua ligação direta com as funções de planejamento, orçamento e controle.

Uma vez que o contador tenha em mãos os dados necessários para uma eficiente tomada decisão é dever de ele utilizar os dados para beneficio da organização. É bem verdade que quando se aprende a montar uma Demonstração de Resultado do Exercício pela ferramenta do custeio por absorção e mais verdade ainda que esse demonstrativo por esse método seja amplamente aceito, embora traga pouquíssimas informações gerenciais. Como explicam Rocha e Selig (2009):

Neste sentido, torna-se possível efetuar um link entre as informações de custos e a estratégia organizacional. Os sistemas de gestão da estratégia apresentam como fase final o orçamento estratégico e operacional e nestes estão contidos gastos, ou seja, volume de investimentos e custos que em última instância são determinados pela estratégia.

Quando o contador, no entanto opta por fazer contabilidade com a ferramenta de custeio alternativa (como o custeio variável) pode fornecer informações que realmente ajudarão na tomada de decisões estratégicas. Por exemplo, ao utilizar uma forma de custeio que não jogue os custos fixos diretamente no produto ou no estoque tem-se a margem de contribuição – informação que permite remodelar o mix de produtos ofertados pela empresa. Suponhamos por exemplo ter uma empresa que produza e venda quatro tipos de motores e cada um deles tem um custo variável e um custo fixo relativamente alto.

Ao apurar a DRE constamos que dos quatro produtos, três dão prejuízo. E logicamente o que fazemos? Cortamos os que não são rentáveis e só depois, quando o nosso resultado piora é que vemos que daqueles produtos que foram cortados dois tinham margem de contribuição positiva. Vejamos como explicam Rocha e Selig (2009) em relação à gestão e controle dos custos segundo a contabilidade de Custos:

Ao efetuar esta ligação, o custo passa a ser o elemento base para determinação de ações operacionais e estratégicas, e deve ser reproduzido no orçamento sob estes dois aspectos.

Mas a passagem do exercer a contabilidade financeira e de custos voltadas tão somente ao fisco, para então exercer a contabilidade gerencial, de custos para decisão e por fim a controladoria não é um processo fácil. É preciso mudar não somente a escrituração e contabilização, mas também o modo como se vê a ciência contábil dentro de todo um contexto econômico, financeiro, formal e estratégico. É claro que o novo contador deve pára de ficar apenas na ultima sala da empresa atrás de uma pilha de papeis e tomar posse de suas atribuições quanto à execução da contabilidade, não só no sentido fiscal; deve, no entanto saber utilizar todo o potencial que a informação contábil lhe proporciona. Como explicam Rocha e Selig (2009) sob este aspecto:

Para desenvolver suas atividades no ambiente de competição, de Filosofia de Excelência Empresarial, é necessário que o “contador gerencial”, tenha o completo conhecimento e domínio técnico da contabilidade de custos, da sua base conceitual, do seu esquema básico, dos seus métodos e sistemas de acumulação, mensuração, custeio e da própria estrutura organizacional como um todo (ROCHA e SELIG 2009).

E voltando a contabilidade de custos, antes de começar os conceitos mais importantes, vamos agora nos deter a origem desse ramos da ciência contábil. Para começar, como surgiu a contabilidade de custos? Vamos focar ao que escrevem Rocha e Selig (2009) em relação ao desenvolvimento da contabilidade de Custos:

Defende-se a ideia de que a contabilidade de custos desenvolve-se através de um ciclo hierárquico e que envolve várias fases, cada uma contemplando um processo de tomada de decisões. Para que se possa garantir que os resultados obtidos estejam de acordo com os objetivos pré-determinados ou esperados pelos usuários da informação contábil, e em última instância de acordo com a estratégia organizacional (ROCHA e SELIG 2009).

Na figura a seguir foi transcrito o esquema do ciclo da contabilidade de custos (ROCHA e SELIG 2009). No esquema são apresentados os custeios por absorção e variável e são confrontados com o custeio por atividade (ABC).

Nos capítulos específicos sobre a contabilidade de custos voltaremos a abordar esse assunto e mais detalhadamente as ferramentas de custeio por absorção e variável, que também serão vistos a seguir para facilitar junto problemas de custos.

E ainda como comenta Iudícibus (1987) em relação à contabilidade de custos:

A contabilidade de custos, por sua vez, e todos os procedimentos contábeis e financeiros ligados a orçamento empresarial, a planejamento empresarial, a fornecimento de informes contábeis e financeiros para decisão entre cursos de ação alternativos recaem, sem sombra de dúvida, no campo da contabilidade gerencial. Decisões do ultimo tipo, como fabricar ou comprar; substituição de equipamentos, expansão de planta, redução ou aumento de volume, combinação de produtos etc. requerem informações contábeis (além das de outras disciplinas) que não são facilmente encontradas nos registros da contabilidade financeira. Na melhor das hipóteses, requerem um esforço extra de classificação, agregação e refinamento para poderem ser utilizados em tais decisões (IUDÍCIBUS, 1987).

Sistema baseado na atividade - ABC

Neste sistema de custeio, como foram anteriormente mencionados neste capítulo, todos os custos variáveis oriundos da produção são alocados diretamente ao objeto de custeio, e os custos indiretos são rastreados e na impossibilidade de efetuar-se tal rastreamento, eles são rateados. Ao final, todos os custos são absorvidos pelo objeto de custeio, por alocação do rastreamento por meio de rateio.

Como explica Nakagawa (1993: 23):

Resumidamente, podemos dizer que o método de Custeio Baseado em Atividade (ABC) é um modelo de análise de custos que tem como objetivo contribuir para a gestão do processo de mudanças necessárias para uma empresa se tornar competitiva a nível global. Como tal, este método deve ser implementado com a preocupação de se focalizar simultaneamente dois aspectos:

1°. Análise – que se aplicarão às atividades (macro e micro), direcionadores de custos (cost Drivers) e custos dos produtos e serviços;

2°. Ação – que deverão resultar da análise, para se melhorar a qualidade dos produtos e serviços, aumentar a produtividade à flexibilidade dos processos e simultaneamente a eficácia dos custos (NAKAGAWA 1993, 23).

O Activity Based Costing é uma ferramenta de custeio que a controladoria usa para gerenciar os custos. Considera tudo o que entra diretamente na produção do produto específico e rateados os do resto da empresa. Trata-se de uma ferramenta da controladoria e não da contabilidade. Não há essa ferramenta na contabilidade, pois não foi padronizada pelos órgãos competentes.

É claro que toda ferramenta de custeio, por apresentar uma informação precisa à administração da empresa é uma ferramenta gerencial. E como explicam Rocha e Selig:

Custeio por Atividade A principal crítica dos defensores do custeio por atividades, está relacionada com o custeio convencional, pois ele ignora as diferenças importantes entre produtos e serviços, mercados e clientes, sobre os quais incorrem diferentes custos indiretos. Quanto mais linhas de produtos, maiores distorções irão resultar das práticas de custeio descritas acima. Com o custo distorcido, alguns produtos são sobrecarregados, enquanto outros são subsidiados.

“O ABC é um sistema que permite rastrear os custos de um negócio ou departamento para as atividades realizadas e verificar como essas atividades estão relacionadas para geração de receitas e consumo de recursos. O ABC avalia o valor que cada atividade agrega para a desempenho do negócio ou departamento”1.

Bibliografia

IUDÍCIBUS, 1987: IUDÍCIBUS, Sérgio de, Contabilidade gerencial, 1987