Métodos de custeio: por absorção

  A palavra custeio significa o método de apropriação de um custo. Existem vários métodos de custeio na contabilidade, tais como o Custeio por Absorção, o Direto, Padrão, ABC entre outros.

Custeio por Absorção

Para definir este primeiro método de custeio lançamos mão novamente dos conceitos de Eliseu Martins:

Custeio por Absorção é o método derivado da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos, nascido da situação histórica mencionado. Consistem na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço da fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos [MARTINS, 1990].

Esse tipo de custeio ainda é o mais adotado e o padrão pela Contabilidade Financeira, uma vez que serve tanto para fins de elaboração de relatórios contábeis como Balanço Patrimonial e Demonstração de Resultados, como também para elaboração de Balanço e de Lucros Fiscais, de outros países. E como se vê, é o método básico de acordo com a Auditoria Externa e pela legislação do Imposto de Renda, apesar de não ser muito lógico e em muitas vezes falhar como instrumento de análise gerencial.

Faz parte do custeio por absorção todos os custos de produção, sejam estes fixos e variáveis. Aqui está à grande diferença entre este método de custeio e o custeio variável, que será visto no tópico seguinte. A diferença concentra-se no reconhecimento e apropriação dos custos envolvidos. No custeio variável entram no cálculo do CPV apenas os custos e despesas variáveis, isto é, aqueles que sofrem alterações conforme a produção e os resultados encontrados são inferiores ao custeio por absorção.

São custos variáveis os que sofrem alterações de acordo com as quantidades produzidas, tais como a mão de obra e a matéria-prima. Por exemplo, se uma indústria fabrica 100 peças de seu produto (quantidades), sendo que o custo unitário da matéria-prima é de R$ 1,00, o seu custo total seria de R$ 100,00. Caso a empresa venha a produzir uma única unidade a mais, o custo final também aumentará. Os custos fixos, como a própria definição sugere, são fixos¹, isto é, independem da quantidade produzida.

Entre os custos fixos há ainda o custo fixo identificado e o não identificado. Fala-se em custo fixo identificado quando o custo é apenas de um produto: a empresa tem uma máquina responsável por apenas um único tipo de produto fabricado, e por esta razão, todos os custos dessa máquina, como depreciação e manutenção, caem apenas sobre este único produto. Ao contrário, no caso dos custos fixos não-identificados, a mesma máquina produz vários tipos de produtos e dessa forma, o custo recai de maneira generalizada.

São alguns exemplos destes custos o aluguel da fábrica, a energia elétrica no setor de produção e a depreciação das máquinas entre outros. Vale lembrar, contudo, que se no exemplo anterior se produziu 100 unidades e admitiu-se como custo fixo o total de R$ 80,00 entende-se que:

Figura 1: Relatividade do custo fixo às quantidades produzidas e vendidas [MARTINS, 1990].

Como se vê, o custo fixo de R$ 80,00 permaneceu o mesmo durante o momento (2), contudo, com a queda da produção em trinta unidades, relativamente o custo aumentou.

Quanto aos custos também é possível alocá-los em diretos e indiretos. Os custos diretos são ligados a produção, sendo assim, também são custos variáveis, como a matéria-prima. Os custos indiretos na maioria das vezes, não podem ser especificados por produto, como o consumo de energia elétrica, aluguel do galpão industrial e a depreciação das máquinas e demais equipamentos.

Outra característica dos custos diretos e indiretos é a sua relação com a tecnologia. Se antes da industrialização a empresa apresentava 70% de custos indiretos e 30% de custos diretos, com a vinda da tecnologia essa situação é invertida: por causa do aumento da tecnologia e também do trabalho com a departamentalização e dos centros de custos os gastos são mais específicos.

No custeio por absorção há a diferença de ser trabalhado com departamentalização ou sem. No custeio com departamentalização é montada uma estrutura dentro da contabilidade que separa os gastos por departamentos. Pode ser chamado de Departamento ou Centro de Custos.

No centro de custos é possível separar os gastos dentro de cada departamento. Por exemplo, separando os gastos da primeira prensa aos da segunda, dentro do departamento da prensa. Há produtos que passam em uma máquina e que não passam por outra, o que faz com que os prazos de acabamento de cada tipo de produto sejam diferentes.

Diferença entre departamento e centro de custos

Todo departamento é estruturado no organograma da empresa, da mesma forma que os Recursos Humanos, a área de produção, Contabilidade e Compras. O centro de custos, por sua vez, há a divisão dentro dos departamentos segundo a necessidade da empresa ou como o contador definiu.

Contabilidade de custos sem departamentalização

Essa contabilização é mais simples do que a separada em departamentos. Na contabilidade de custos sem a departamentalização seguem-se basicamente três passos a seguir:

• Separar os gastos entre custos e despesas;
• Apropriar os custos aos departamentos que deram origem, no processo de custeio direto;
• Apropriar os gastos que não podem ser alocados aos produtos ou máquinas de maneira específica, por meio de rateio, no processo de custos indiretos.

Figura 2: contabilidade sem a departamentalização

Entre os rateios um que pode muito bem ser utilizado no exemplo é relativo à produção: o bem mais produzido também é o que consome mais e tem mais custos alocados.

Contabilidade de custos com departamentalização

Na contabilização com departamentalização devem-se seguir os passos a seguir:

• Separar os gastos entre custos e despesas;
• Apropriar os custos diretos aos produtos;
• Apropriar os custos indiretos aos seus departamentos de origem, conforme os departamentos onde ocorrem. Por exemplo, despesas com o departamento do RH deveriam ser alocadas ou rateadas para o RH e separadas das despesas mais genéricas;
• Adotar critérios para custos indiretos dos departamentos;
• Rastrear os custos para os departamentos que sobraram;
• Atribuir todos os custos indiretos acumulados para os produtos, por critério de rateio.

Como se observa neste método o rateio é feito primeiramente entre os departamentos e apenas depois de acumulações e de rateio dos custos indeterminados é que se aloca o custo ao produto, como demonstra a figura a seguir:

Figura 3: contabilização com departamentalização[MARTINS, 1990]

Observação: no quadro ocorre rateio de um departamento de serviço pra o seguinte. Os departamentos de serviços comuns apresentam custos que não podem ser identificados (diferentemente dos custos separados por departamento) e com isso, quando um departamento presta serviço para o seu seguinte faz-se o rateio, ou melhor, dizendo, a distribuição do primeiro departamento de serviço e que será acumulado aos gastos indiretos do outro departamento, até chegar ao produto final.

O modelo de departamentalização é mais indicado para fabricação com mais de um produto. Neste, ao adotar o rateio o que se faz é aproximar o custo de cada produto ao ser valor real. É de se levar em conta também, que o critério de rateio não precisa constar nas Notas Explicativas, onde há obrigatoriedade de explicações referentes à auditoria, como por exemplo, as mudanças no método de custeio. A auditoria aceita que a empresa altere o método de custeio, contudo, essa prática não deve ocorrer com frequência, uma vez que contraria o princípio da consistência.

O critério de rateio exige algumas regras básicas para a empresa. Por essa razão, o contador, consultor ou auditor deve estudar as operações empresariais e definir a que melhor se enquadrar no contexto para que no futuro próximo não seja necessário alterar.

1São fixos até uma quantidade determinada. Por exemplo, se a indústria pretende dobrar ou triplicar a sua produção terá que aumentar os custos fixos, como contratar mais funcionários na produção, criar mais turnos de trabalho entre outros. Assim, um gráfico com a representação dos custos fixos poderia ter acréscimos, elevações após a passagem de níveis de quantidades, como uma escada.